论科学的政府绩效审计观

摘 要：科学的政府绩效观应充分体现以人为本、全面、协调、可持续发展的发展思想与战略。本文在探讨科学绩效观的基础上，重点研究了科学的政府绩效审计的目标、地位、模式与标准等基础性问题。 关键词：科学发展观；绩效；政府绩效审计 党的十七大报告对中国特色社会主义理论进行了新的概括，显著特点就是把科学发展观有机地嵌入到中国特色社会主义理论体系中，使科学发展观成为我国在新的历史时期做好各项工作的思想纲领和行动指南。对于政府公务人员而言，树立科学发展观的核心是树立科学的政府绩效观。政府绩效审计本质上是一种政府绩效评估行为。因此，树立科学的政府绩效审计观是科学的研究政府绩效审计的目标、地位、模式与标准的基础性问题。 一、树立科学的绩效观 当今世界，发展已成为各国讨论的共同主题。美国管理学家Harrington Emerson指出，正是人类活动的低效率导致了贫困，多数人在完成工作任务的过程中仅达到60%的效率，人类的效率潜能仅利用了不足1%。可以说，政府绩效小小的改善将会带来人民生活质量的提高，为进一步的发展铺平道路。对我国而言，由于广泛存在政府公共物品供给能力低下的现象，因此，政府绩效的改善具有更为紧迫的意义职称论文。 以人为本的科学发展观体现了尊重人依靠人的社会发展规律。中国历史上，从封建皇权统治到高度集权的计划经济体制，当权者在认识上形成一个误区：将政府职能的全能化等同于为人民服务，将政府垄断资源的生产和分配视同为替人民着想。所以，政府的行为即为政绩，将政府包办视为人民社会生活的需求。计划经济到市场经济的转变，才打破了政府垄断的局面，人民自我意识的觉醒使政府不得不重新认识和定位自身的职能。“以人为”本概念的提出正是我国政府制度建设的重新定位，要求政府在制度建设时要尊重和体现人的意志，保护人的权利，牢牢树立“发展为了人民，发展依靠人民、发展成果由人民共享。”的观念。由此起点决定的政绩观，才能体现政府的核心价值。坚持以人为本原则是衡量政府绩效的根本标准。 科学的政绩观不能忽视全面、可持续的发展。改革开放以前，发展的目标是实现四个现代化，政策主要体现了对经济发展的要求；党的十三大提出物质文明和精神文明两手抓两手都要硬的发展观；党的十六大提出了经济建设、政治建设、文化建设、社会建设、环境保护五个方面的社会主义发展观。即在考察政府绩效时不仅要看经济指标，还要关注政治发展绩效、文化发展绩效、社会发展绩效、环境保护绩效。 树立科学的政绩观是实现和谐社会的基本前提。中国传统文化历来讲究“和谐”的思想，儒家学派提出：“君子和而不同，小人同而不和”，“和”的本质是一种有原则的统一。科学的政绩观体现的正是这种“君子和而不同”的和谐统一。期望通过以人为本、全面协调可持续的观念的发扬，实现政府公务人员以及社会公众的认同形成对国家发展的治理。美国学者曼纽尔•卡斯特［1］认为：“在构建社会时，每一种认同建构的过程都会导致一种独特的结果。合法性认同产生公民社会，也就是产生一套组织和支付，以及一系列被结构化、组织化的社会行动者，这些社会行动者同时也再生的产生出合理化其结构性支配来源的认同。”这强调了认同一种观念的力量，既提升了科学政绩观的合法性基础，又强化了政府公务人员的社会角色意识，使政府公务人员的行为在既有的价值观念范围之中。 树立科学的绩效观，既要树立政府科学的绩效意识，更需完善的绩效体制。政府绩效审计作为一种依据一定标准，是一种对政府绩效科学合理的监督制度。政府绩效审计属于政府绩效评估的范畴，是政府绩效评估的一种特殊形式。政府绩效审计和政府绩效评估有着天然的不可分割的联系，政府绩效评估所要关注的就是政府绩效审计所要注意的。孟华［2］认为政府绩效审计的“改善绩效”目标是通过审计这一专业活动对政府机关的经济性、效率与效益的评价与检查，来督促政府机关改进管理程序与过程，调整职能运作，以便产生更好的绩效。从理论上论证了良好的政府绩效与政府绩效审计的关系。实践上，美国政府2004年7月7日将美国审计署更名，将原来的General Accounting Office变更为Government Accountability Office，名称直译为“政府责任办公室”，在《政府审计准则》中规定GAO的使命是强化政府责任，改进政府绩效。实质是让政府审计部门承担政府绩效评估的职责，并且提出绩效改进意见［3-5］。 二、提高政府绩效审计地位 绩效审计是政府绩效评估的一种重要方式，是政府绩效评估体系的重要组成部分，是实现政府绩效评估目标的一种有效方式［6］。我国政府绩效审计的地位和实践与西方绩效审计发达的国家相比，差距仍然较大。美国作为世界上开展绩效审计比较早的国家，已经形成了相当完备的法律体系。1972年，GAO公布了《政府组织、项目、活动及功能的审计准则》，指出：政府审计也要考虑政府组织是否达到了批准项目和筹集资金时所期望的目的，工作是否经济、有效，是否遵循现行法规。在世界政府审计史上中第一次提出了“绩效审计”，并对绩效审计的内容、实施和报告作了具体规定。1988年，GAO将《政府组织、项目、活动及功能的审计准则》改为《政府审计准则》，开创了财务审计和绩效审计两大内容的政府审计模式，其中第六、七章分别为绩效审计现场作业准则和绩效审计报告准则，详细规定了绩效审计的操作步骤和要求；1994年和2007年GAO又对准则进行了修改，使其更加完善［7］。 20世纪60年代英国议会及学界要求改革审计制度以适应政府角色的改变，特别是赋予审计长超然独立的地位。1983年，《国家审计法》提出建立国家审计署（National Audit Office，NA0）。NAO主要职责之一就是进行绩效审计。1979年，澳大利亚有关绩效审计的授权写入了修订后的《审计法》，审计法赋予了审计长对政府公共管理机构实施绩效审计的权力，只是对于国有公司的绩效审计必须得到澳大利亚总理的同意或请求［4］。 国际经验表明，与绩效审计有关的立法是绩效审计产生和发展的直接前提。不论在哪个国家，绩效审计总是依法建立和开展。而我国绩效审计立法的发展，除了《审计法》中提到效果审计概念外，其他规定均未涉及绩效审计；地方性法规中只有深圳市《深圳经济特区审计监督条例》、湖南省《湖南省审计监督条例》、珠海市《珠海经济特区审计监督条例》引入了绩效审计概念。与其他国家绩效审计健全的法律体制相比，我国政府绩效审计的法律依据显得相对单薄。而在实际审计过程中，法律的威慑力往往能够起到“一锤定音”的作用。 目前在实践中，要运用科学发展观提高政府绩效审计的地位，必须需要依靠相关法律制定部门和政府审计人员共同的努力。首先，需要政府审计人员统一思想和认识。加大宣传绩效审计的力度，重大绩效审计案例实行公告等多种手段和方法，多场合、全方位宣传中国特色绩效审计。其次，已经实行绩效审计的审计机关应积极推广在绩效审计中获得的经验。陈宋生［8］通过问卷调查和实证检验的方法得出“经济越发达的地区审计人员越赞同开展绩效审计”，证明了在经济发达地区先行实行政府绩效审计的必要性。第三，积极推动有关绩效审计相关法律、法规和规章的制订和完善，努力做到用专门的法律法规条款规范绩效审计。在做好审计法实施条例的修订和经济责任审计条例的制定工作中，注重涉及完善有关绩效审计的内容。立足我国审计实践，借鉴国内外先进经验，争取较短的时间内出台绩效审计准则和指南。 三、优化政府绩效审计目标 绩效审计目标是指希望通过绩效审计而达到的境地，是一个绩效审计项目的出发点和归宿。在优化政府绩效审计目标的理论研究方面，我国学者做出了相应的较为实际的建议。如，余玉苗、何晓东认为政府绩效审计主要是针对某一项目的核心效用或者多个项目的同一核心效用开展的。社会公众的需求决定公共物品的核心效用，也决定政府绩效审计的目标［9］。吴国萍，王会金和易仁萍从发展的角度看待我国的政府绩效审计目标，认为现阶段的绩效审计是为了评价各项投入资源的经济和有效程度，并借以寻找进一步提高绩效的途径，实现由查处达到控制和提高的目的［10-11］。戚振东和吴清华认为我国绩效审计不应过分注重“3E”的内容，应当从不同的绩效维度开展多样化的审计评价，如社会公平、资源的利用、环境的保护、可持续发展等社会热点问题应当成为政府绩效的评价内容［12］。 在《审计署2003—2007年审计工作发展规划》指出绩效审计的目标或者重点是：“揭露管理不善和损失浪费，促进提高财政资金的管理水平和使用效益。”最高审计机关国际组织第12届国际会议《关于绩效审计、公营企业审计和审计质量的总声明》中确立的绩效审计目标是：为公营部门改善一切资源的管理打好基础；使决策者、立法者和公众所利用的公营部门管理成果方面的信息质量得到提高；促使公营部门管理人员采用一定的程序对绩效作出报告；确定更适当的经济责任。 显然目前我国的绩效审计目标出现了理论与实践脱节，这是由我国绩效审计实践的发展水平所决定的。一方面，我国大部分审计机关的绩效审计相比其他绩效审计发达的西方国家，从绩效审计的审计的范围、内容、所需的证据类型还是方法和技术手段方面都处于较低水平。这也决定了绩效审计目标必须与具体实践情况相结合，不能将目标制定过高。另一方面，像深圳市审计局在政府绩效审计中所取得的成功经验和成果等还未归纳总结使其上升至理论的高度。 从科学发展观的角度，现行绩效审计目标并不能实现政府达到“全面、协调、可持续”的基本要求，虽然关注经济性和效率性，但是在效果性的方面关注不够。最高审计机关的审计目标中更加注重效果性方面的影响，这样的效果是通过改善公营部门的经济性和效率性之后而达到的结果，是对政府部门在履行职责过程中对公共资源的管理和使用的经济性、效率性和效果性进行评价。有两种方式实现绩效审计目标的优化：一是从审计结果入手，选择核心目标。英国国家审计署在绩效审计方面有两大目标，其中之一是要求监督政府机构的受托责任履行，增强政府的责任性，“向议会提供关于收入、支出及资源管理中主要领域的经济性、效率及效益的独立信息、证明意见及建议”。二是从审计过程入手，选择实际目标。如美国绩效审计在《黄皮书》中主要关注：在经济性和效率性审计中，政府责任办公室主要关注：机构是否经济地和高效率地取得、保护和使用它的资源；低效率和不经济的情况产生的原因；机构在与经济性与效率性有关的事项方面是否遵守了有关的法律法规。 根据我国的现实以及遵循科学发展的第一要义，我们选择第二种优化审计目标方式。我国绩效审计的目标可简明的确定为：公共资金使用部门是否经济有效的取得管理和利用其取得的资源；权力机关确立的项目或资金使用的预期效果或效益有未达到；是否遵守了有关经济性、效率性和效果性的法律法规；是否考虑了可能以较低成本达到预期效果的其他可供选择的办法等。

目前我国缺乏完整的评价体系，导致了审计机关在对政府公共部门进行具体评价时，难以达到控制的目的。评价制度的不完善，使审计人员工作成果得不到及时的评判和应有的肯定，从而削弱审计人员的审计自主性和自觉性，影响绩效审计的质量。笔者认为，科学的绩效审计标准的形成，必须在总结实践的基础上，经历从个别案例研究到标准系统化的过程。美英等国，虽然情况各不相同，但是在标准中共同的一点是以被审计单位制定或使用过的效益和标准为评价标准。我国绩效审计还没有全面进行，但在经济发达地区审计机关已经开展了一部分绩效审计实践，如在深圳2006年所进行的海上田园风光旅游区绩效审计项目中，使用的绩效标准包括了财务指标，还包括了项目的《可行性研究报告》、《技术参数》、有关招标的规定等一系列可以量化的标准。这些标准在未来实行相似的项目审计时可供参考。 政府绩效审计标准也要在审计实践中发展，Secoy指出：审计师必须在既定环境下，开发适用、适当且充分的管理审计评价标准，这是编制管理审计报告的前提条件。绩效审计标准的确立是具体的历史的。在目前科学发展观的指引下，项目实施是否适当、决策是否适当、人员是否适当直接关系到未来的发展，所以以“适当性”作为对行为的检查是再恰当不过的了，这也将是绩效审计由有关资金预算的审计向行为结果审计的一个转化趋势。 五、改进政府绩效审计模式 审计模式是审计机构的设立和存在的方式，它体现为审计机关、审计人员与被审计对象构成的系统。一般分为司法型、立法型、行政型与独立型。司法型模式是国家审计拥有司法权，审计官员享用司法地位，强化了国家审计的职能；立法型模式是审计机关隶属于立法部门，是独立于政府部门之外的一种模式，直接向议会负责并报告工作；独立型审计模式主要标志是国家审计机关独立于立法行政和司法之外，不受任何机构组织领导和干预的一种模式。我国实行行政型审计模式，审计机关包括中央审计机关（国家审计署）和地方审计机关，审计署在国务院总理领导下主管全国审计工作；地方审计机关接受上一级审计机关和地方政府的双重领导。双重领导体制造成审计机关对某些涉及地方政府利益的事项不得不采取回避让步态度，绩效审计难以摆脱独立性置疑。立法型审计模式对于绩效审计的开展最为有利，美、英、澳、加等国都是实行立法型审计模式。英《国家审计法》授权了国家审计署依法检查被审单位资源使用的经济性、效率性和效果性。美国审计署是美国重要的绩效和责任组织，对公共资金进行检查、评价联邦项目和活动，做出有效的决策和拨款的决定。《政府审计准则》开创了财务审计和绩效审计两大内容的政府审计模式，其中第六，七章分别为绩效审计的现场作业准则和绩效审计报告准则，详细规定了绩效审计的操作步骤和要求。并且在审计前GAO的处长与审计业务小组都要讨论保持独立性问题。在形式上和事实上确保了绩效审计的独立性［4］。司法型审计模式由于受到司法审判性质的影响，绩效审计开展难以尽如人意。如法国尽管开展绩效审计，但仍处于初级阶段。独立型模式的国家绩效审计出现与司法型审计模式国家类似的情况，典型的国家如日本。 相较而言，要加强我国国家审计机关的独立性，势必要转变审计机关的审计模式。杨素昌、肖泽忠认为政府审计采用“双轨制”模式更为合适，将现行国家审计机关的部分职能职责和工作体系从政府系统转移到人大系统，在保留现行行政型审计机关的同时，又在人大系统中构建一个新的审计体系，形成人大财经监督和政府审计监督［13］。但是我们认为，在现阶段不可能做到立即的转变审计机关的隶属模式，1982年我国修改宪法确定行政型审计模式的目的就是要寓行政监督于经济监督之中、突出行政权威和行政手段。要通过人大立法的讨论再决定是否改变审计机关隶属还尚需时日。科学发展观的提出，给审计模式一个新的转变方向。“十七大”在确立“以人为本”执政理念的基础上，将构建服务型政府确定为行政体制改革的主要目标，说明我国政府正由权力管制型政府向责任服务型政府转变。绩效审计作为一种对受托经济责任更深层次的考核方式，其审计的内容应该更多的关注公众利益，以服务公众利益为根本目的。政府审计机关执政理念的转变、市场经济体制的不断完善和公共财政体制的逐步构建，为新型政府绩效审计模式的建立提供了必要条件。树立“以人为本”的政府绩效观，就是从满足人的发展角度确保政府的群众满意度。所以，我们倡导一种群众满意导向的绩效审计模式，同时兼顾经济、效率、效果和公平。 需求促生供给，公众的社会需求是开展政府绩效审计的第一个因素，西方发达国家的立法机构及社会公众持续企盼政府绩效审计对政府管理产生影响的社会张力，正是政府绩效审计产生和发展的原动力。我国现状是关注公众利益需求方面政府重视明显不够。政府绩效审计动力主要源于最高审计机关自身对审计模式的拓展，也就是来自于内部需求，从根源上来说，是审计机关自身为适应我国的社会政治经济及世界范围内政府审计发展的潮流而作出的内部调整。群众满意导向的绩效审计模式下要求以群众的需求为导向，群众需要了解的绩效，在通过论证的情况下就可以纳入政府绩效审计的目标之中。 群众满意导向的政府绩效审计模式的工作重点应放在以群众关心、政府关注、社会影响大的专项审计，如政府性专项资金（基金）、政府部门的专项经济活动和经济责任审计等为突破口开展绩效审计。要通过以往审计发现或在初步调查中了解到的线索，选择那些可能存在管理不善、损失浪费、效益低下情况的项目来开展审计。同时，对于建设周期较长的项目应该定期开展后续审计。 在具体实践上笔者有四点建议：一是在审计机关设立专门的信访部门接受公众投诉和建议，接受全国范围公众的绩效审计项目建议。二是在审计机关设置专职部门讨论审计项目的选择、审计目标的确定以及人力资源的分配。三是审计结果向社会公开，并且明确责任是否免除。审计结果是否客观公正，审计评价是否符合社会价值取向应该受到社会公众的监督。四是要加快绩效审计的立法进程，促进我国政府绩效审计有法可依，将政策法制化确保绩效审计顺利进行。

［2］ 孟华.增强责任性与改善绩效——政府绩效审计的目标剖析［J］.审计研究，2008，（5）：38-43. ［3］ 中华人民共和国审计署外事司.国外效益审计简介［M］.北京：中国时代经济出版社，2003. ［4］ 陈亮，李建新，等.析英国、美国和澳大利亚政府绩效审计的内容和评价标准［J］.审计与经济研究，2007，（4）：11-16. ［5］ United States Government Accountability Office，Government Audit Standard（exposure draft）.1994-2007. ［6］ 温美琴，徐卫华.政府绩效审计助推政府绩效评估和行政问责制［J］.南京社会科学，2009，（5）. ［7］ 中华人民共和国审计署外事司.最高审计机关国际组织文集［C］.北京：中国审计出版社，2000. ［8］ 陈宋生.政府绩效审计研究［M］.北京：经济管理出版社，2006. ［9］ 余玉苗，何晓东.核心效用观下政府绩效审计的实施框架［J］.审计研究，2005，（3）：23-27. ［10］ 吴国萍.关于开展政府绩效审计工作的思考［J］.审计研究，2005，（2）：56-58. ［11］ 王会金，易仁萍.试论政府绩效审计的若干理论问题［J］.审计研究，2007，（1）：47-50. ［12］ 戚振东，吴清华.政府绩效审计：国际演进及启示［J］.会计研究，2008，（2）：76-85. ［13］ 杨肃昌，肖泽忠.中国国家审计体制问题［M］.北京：中国财政经济出版社，2008.