信息经济环境下会计系统变革的研究

【摘 要】 信息经济环境改变了企业原有的经营管理模式，会计系统作为企业管理信息系统的主要子系统，存在着诸多的不适应。只有对会计系统进行一定的改革，明确会计系统变革方向，才能充分发挥会计系统在企业管理信息系统中的作用。 【关键词】 信息经济; 会计系统; 变革方向 面对21世纪信息经济浪潮的冲击，当前会计系统难以有效发挥其应有的功能，我们必须深刻认识信息经济环境对会计系统提供会计信息的需求，而信息需求的提升必然推动会计系统的不断完善。只有通过找寻会计系统变革的要件，才能打造适应信息经济环境要求，适应信息经济环境需要的会计系统。 一、信息经济环境对会计信息系统的要求 第二次世界大战后，由于信息技术创新以及信息产业群的出现和发展，使世界经济进入了新的发展阶段，经济结构的重心开始由物理空间向信息空间偏移。信息技术在生产、科研教育、医疗保健、企业和政府管理以及家庭中的广泛应用对经济和社会发展产生了巨大而深刻的影响，从根本上改变了人们的生活方式、行为方式和价值观念。自1964年日本的梅棹忠夫第一次使用“信息社会”后，这一概念已被越来越多的人所接受。信息经济社会也称信息化经济社会或知识经济社会，它是指脱离工业化社会以后，信息将起主要作用的经济社会。信息经济社会作为一个新的社会形态，各方面发展并没有完全成熟，其本质特征如信息社会与农业社会、工业社会的本质区别是什么，还有待于进一步的探讨。 如果说当今信息经济社会与原来的工业社会有什么显著的变化，那就是以智力和信息为主导的快速交易已经主宰了整个经济，同时网络化把我们从沉重的交易成本和交易过程中解脱出来，加速了“节约时间经济”①，后果是令人瞩目的:它们共同导致了一种全新的市场经济——数字化革命(即信息经济或知识经济社会)，它改变了我们的观念，导致了一种新的经济模式，导致了一种新的社会运作方式。必须认识到，数字化革命正被经济本身的迫切需要推向一个更有效率的进程，而且，还应当认识到这一发展趋势是决不会改变的。 从宏观层面上说，21世纪信息经济社会的基本特征是全球化、金融化和知识化;从微观层面上说，人类社会将从工业社会转入信息社会，企业的经营环境发生了巨大变化。“今天有三种力量，它们或者独立，或者合在一起，正在驱使今天的企业越来越深地陷入令大多数董事和经理惊恐不安的陌生境地”(迈克尔·哈默、詹姆斯·钱皮，1998)。这三种力量简单地说就是顾客化(Customers)、竞争化(Competition)和变化(Change)。信息经济时代的到来将对社会经济生活的方方面面产生深远的影响，我们正处在人类历史上最深刻的力量转移的边缘，②革命性的变化到处都在发生。信息经济的市场机制是以消费者为向导的市场机制。也就是说，企业的产品必须是满足消费者不断变化的需求的产品。消费者的需求通常包含5个方面的内容:产品质量、产品价格、售后服务、环境保护以及个性化特色，所以企业想在日益激烈的市场竞争中立于不败之地，必须以更短的新产品上市时间(Time)、更优的产品质量(Quality)、更低的产品成本(Cost)、更好的服务(Service)和满足环保要求(Environment)的“TQCSE”五要素去赢得用户和更大的市场份额。 要实现这一目标，原有的企业经营管理理念、技术、方法已不能适应变迁的经济环境，企业在经营管理的各方面都在努力适应经济环境的变化，制造企业纷纷将先进的产品开发、生产、组织管理技术引入企业，产生了准时制生产(JIT:Just In Time)、计算机集成制造(CIM:Computer Integrated Manufacturing)、并行工程(CE:Concurrent Engineering)、敏捷制造(AM:Agile Manufacturing)等先进制造模式。在企业经营管理理念上确立了新的发展理念，认识到比利润更重要的是市场份额，比市场份额更具有根本意义的是竞争优势，比竞争优势更具有深远影响的是企业的核心竞争力。在市场经营策略方面的变化主要体现在:20世纪60年代注重规模效益，70年代注重价格竞争，80年代注重质量竞争，90年代则以市场响应速度为主，到了21世纪，管理学大师德鲁克预言:“21世纪的竞争不再是企业与企业之间的竞争，而是供应链与供应链之间的竞争”;再比如为了能够适应环境的变化，管理当局也在改变着传统的管理方法，从经验式管理，到科学管理，再到人本管理;管理的工具由手工到大量应用计算机，从数据管理到信息管理，再发展到知识管理，形成智能型企业经营管理模式。对于信息经济环境的变化可以如此描述:市场经济全球化与高度开放化;资本市场的高度发展化;资源要素更趋流动化;产品生命周期与市场机会有效期进一步缩短化;经营运作风险进一步扩大化;用户需求个性化、市场高度细分化;竞争的白热化、组织管理决策的实时化;……这样的描述应当是不过分的。 企业经营管理系统由众多子系统组成，会计系统是其中的一个子系统。会计系统的目标就是为经营决策提供决策的相应信息，运用信息技术生产会计信息已经成为会计积极参与企业经营管理的努力方向。实现会计信息化，就是用计算机代替手工来完成诸如计算、整理、核对、分类、登记、制表等会计核算工作，实现分析、计划、控制、决策之类的财务管理工作，借以对经济活动的全过程进行完整、连续、系统、综合的核算和控制，提供经济管理上所需要的各种信息，以考核过去、控制目前和预测未来的各项经济活动，完成会计为管理服务的职能。会计系统在企业管理中发挥着极其重要的作用，会计工作的质量、效率，直接影响着管理的科学性和艺术性，直接影响着企业的成功与失败。 信息经济环境给建立在传统工业经济、农业经济基础上的传统会计系统带来了许多冲击，对会计系统提出了更高、更快、更强的要求。正如会计未来学家(毕马威会计公司的全国性合伙人)鲍勃·埃利奥特1992年在其发表的文章③中总结的:“IT引起的变革浪潮正冲击着会计的海岸线。在20世纪70年代它彻底冲击了工业界，80年代它又荡涤了服务业，90年代会计界将接受它的洗礼。它改变了商业运营的方式，也改变了经理们面临的问题。现在的经理们需要新的信息模式进行决策，因此内部会计和对外报告会计都必须改革。……因此，对于从事学术研究的会计人员的挑战是:创建第三次浪潮中的会计范例，并且培养出能够在处于第三次浪潮的组织中有效地行使职责的毕业生。而对从事非学术研究的会计人员的挑战则是:促成组织上的和行政上的变革以实施这一新的会计范例。” 二、传统会计系统的不适应性 会计系统作为企业管理信息系统的主要组成部分，它承担着主要向需求者提供有关组织的财务状况，经营成果和现金流量等方面的信息，为相关利益人减少决策中的不确定性因素提供参考依据。据有关资料统计，人们从事各项经济管理活动所需经济信息的70%以上来源于会计信息。会计信息在为企业实现价值最大化，满足国家宏观调控、优化社会资源配置、促进科学经济决策、加强内部经营管理等许多方面发挥着巨大的作用。 会计作为具有社会性和技术性的一门科学，④它是国际商业通用语言和经济运行的护航器、记录仪，也是组织利益相关者进行绩效考核的依据。著名会计学家查特菲尔德曾说过:“会计主要是应一定时期的商业需要而发展的，并与经济的发展密切相关。”即会计的发展是反应性的。自18世纪以来，虽然会计随着经济环境的变迁作出了不断的改进，成本会计、审计、管理会计、行为会计、环境会计、通货膨胀会计等相继诞生，会计学科体系日益壮大和丰满，为经济的发展作出了重大贡献，但是我们也要看到，随着人类进入21世纪，世界正走向信息经济时代。信息经济替代工业经济是一场划时代的革命，对社会的各个领域都将产生深远的影响，传统的会计理论与实务将受到一系列挑战。其基本特征是信息化、网络化、虚拟化、数字化和敏捷化，以高科技为第一产业支柱。随着信息经济时代的到来，网络公司如雨后春笋般出现，它们借助于现代通讯技术，依附于虚拟的媒体空间，随时根据市场需要适时介入、退出与转换，灵活组合，迅速解散，快速传递会计信息，无形资产和人力资源成为其不可或缺的最重要的资产。这一切将对建立在传统工业经济、农业经济基础上的传统会计带来许多挑战。

(一)会计目标的不适应性 在传统会计理论中，会计目标的确定是以满足投资者与债权人的信息需求为主要依据的。投资人和债权人(即会计信息的主要使用者)关注的是企业的“现金流转”。在信息经济时代，会计信息使用者所关注的重点不再是企业的“现金流转”，而转向“价值增值”，即关注于企业智力资本拥有量和智力创新能力。所以，信息经济时代的会计目标不仅要满足会计信息使用者对物质增长和创造的兴趣，更要满足其对智力资本和人才资源增减变化的信息需求。 (二)会计核算前提的不适应性 传统会计为便于核算，建立了“会计主体”、“持续经营”、“会计分期”、“货币计量”四大基本假设。在信息经济时代，智力将与资本一样成为经济发展的纽带。由于经济创新速度越来越快，加上信息技术和网络公司的发展，地域空间对经济交往的限制被突破，企业组织之间的界限不再象工业时代那样清晰。例如近年来敏捷制造出现的虚拟公司仅仅是一个抽象的联合体，能在极短的时间里实现内部某些要素与外部相关要素的重新组合，从而构成新的功能、新的生产任务，并在业务完成后立即解散。虚拟公司的出现及其扩散效应，使其外延难以界定，会计主体模糊、不稳定，持续经营的前提条件不复存在，因而传统会计的假设将受到挑战。信息经济时代的会计体系将是一个既有原始成本又有现行成本;既有货币计量又有非货币计量;既有定期报告又有适时报告的系统化、集成化的信息系统。 (三)传统资产概念的不适应性 在传统会计理论中，资产是一个企业所拥有或控制的、可计量的、能为企业带来未来经济利益的经济资源。这里的经济资源主要指物质资源或财务资源，通常表现为有形资产和极少一部分无形资产。在知识经济时代，最主要的经济资源不再是物质资源，而是人才智力资源，它属于无形资产，由人力资源和知识、智力构成。把人力资源和知识、智力纳入企业资产的范围，无疑是对会计观念的重大挑战，它将给会计的核心问题之一——资产的确认和计量带来挑战，对会计核算及控制提出新的要求。 (四)传统财务报告体系的不适应性 1.信息经济时代，市场状况瞬息万变，为有效地决策经营，会计不仅要提供“真实”信息，而且要提供“实时”信息与预测信息。传统财务报告把重点放在企业的货币资金、存货、固定资产等硬性资产上，而对企业拥有的知识资本、人才资源等软性资产未能予以揭示。在信息经济时代，这些软性资产的重要性日益凸显，其对企业未来现金流量和市场价值的影响越来越大。只有对企业的硬性资产和软性资产进行全面、充分的揭示，才能体现企业的整体价值，使财务报告更加客观、公正和有用。另外，传统财务报告主要以历史成本为基础反映企业过去的经营状况和财务成果，其有效性和及时性相对较差。现在，新会计准则已经将公允价值计量作为主要的计量工具。但是公允价值是否能够解决问题，厦门大学黄世忠教授专门撰文探讨这个问题。但是会计信息的滞后，依然对管理决策的实时性带来了不利影响。 2.传统会计报表是对会计信息的压缩再压缩、综合再综合的过程。显然，这使会计信息在汇总和压缩过程中信息的失真率增加，导致会计信息失去可靠性;亦然历史成本原则对会计信息进行加工，强调其可靠性，但忽视了相关信息需求者利用信息进行决策，参与管理的能力，而参与决策的信息必须是具有前瞻性、预见性的信息，建立在历史成本原则下的传统会计显然不能满足决策对信息相关性的兴趣。可以看出，传统会计既不能满足会计信息的可靠性，也不能满足会计信息的相关性。 3.传统会计报告是建立在对信息需求者的信息需求已知的前提下的，会计系统在提供信息时，考虑信息使用者可能的决策需要，多少有点盲目，甚至有点“自作多情”⑤。因为决策总是具体的，决策者很多且具有不确定性，财务会计在提供信息的时候并不知道决策者想要什么信息。庄子曰:“子非鱼，安知鱼之乐乎?”传统会计远远不能满足众多信息需求者的要求，因此应当考虑可以按照用户的需求，在提供公共的需求信息基础上，构建适应客户个性化需求的会计报告系统，更好地完成会计基本目标。 (五)传统会计业务流程的不适应性 在信息经济社会，会计处理手段由手工操作进步到电算化手段，会计信息处理的及时性、有效性、作用范围都大大提高，这是因为计算机处理数据并生成信息的过程与手工会计大相径庭。手工会计中的会计账簿是联结会计凭证与会计报表不可缺少的环节，而计算机对信息的处理通常是在输入原始数据、形成数据库的基础上进行的，由数据库直接生成财务报告，于是会计账簿的地位、功能和作用在以现代信息技术为手段的会计系统内都下降了。厦门大学庄明来教授就曾撰文指出，在电算化会计下，会计账簿没有存在的必要性。那么，以会计账簿为中心的会计体系就需要重新思考。 我国著名会计学家阎达五教授在2004年《会计研究》中发表的《价值链会计研究:回顾与展望》一文中指出:从现行会计模式本身来看，传统的财务会计与管理会计都招致越来越多的批评。对财务会计批评的焦点在于财务会计无法反映企业价值的信息。如，现行财务报告对前瞻性信息、无形资产信息以及非财务信息等披露不足。至于管理会计，更是众矢之的。哈佛大学商学院卡普兰教授在20世纪80年代就指出，管理会计的相关性已经消失，传统的管理会计忽视了新的制造环境和新的管理理念。如，在信息时代的竞争环境下，产品寿命周期逐步缩短，许多先进企业已经实行适时(JIT)制造方式，实现了零存货。在这种情况下，管理会计传统知识中的“经济订货量”、“最佳生产批量”等方法已经没有意义。管理会计领域所涌现的各种新的理念和方法，如价值链、供应链管理、EVA(经济增加值)业绩评价体系、作业成本计算和作业管理、平衡计分卡、精益制造思想等，又无法较好地融入现行管理会计理论体系之内。可见，变革现行的会计系统已是大势所趋。⑥ 在传统会计信息系统部适应现代信息经济方面，还有许多专家对此进行了论述，比如，美国会计学者汉弗莱·H·纳什在其《Accounting for the future——A disciplined approach to value—added accounting》专著中，详细罗列了传统会计在会计的定义、不确定性问题、可靠性、相关性、配比原则等多个方面进行的论述。限于篇幅，笔者只是简单罗列了一些目前会计中存在的不适应性。 三、传统会计系统变革的方向 在农业社会与工业社会基础上发展而来的高新科学技术和管理技术与方法，乃至高新科技产业将在21世纪信息经济社会获得继续发展，它的强劲发展趋势也必将对未来会计的发展产生持久的影响。在这一影响下，原来会计以自我为中心的“会计孤岛”模式发展的时代一去不复返，通过会计系统的变革来适应信息经济环境中企业管理的新需要，将真正做到“经济越发展，会计越重要”，真正实现会计的职能。 针对以上罗列会计系统存在不足的问题，会计信息系统的变革应该从以下几个主要方面进行考虑，努力满足信息经济环境对会计管理提出的新需求。 (一)综合化 信息系统在功能上向综合性发展，因为一个企事业单位的生产经营活动，客观上是一个相互联系、相互制约的有机整体。为了便于收集和处理各方面的经济信息，企业的管理信息系统按功能分为多个子系统，如会计信息系统、销售业务系统、采购业务系统等。这些功能各异的系统按不同的方法、标准和倾向收集及处理经济信息，每个系统都有自己的业务数据库，信息独立。由于对经济信息收集、处理的方法、标准、倾向不同，因此各个系统之间信息的交换和共享具有难度。要消除这种现象，就必须突破目前会计的局限，将会计工作融入企业的业务工作，使会计信息系统与各个子系统相融合，实现综合化，帮助企业制定更适应经济环境的战略决策。

(二)集成化 企业内部供、产、销环节上的经营信息，人、财、物消耗的节约与浪费，都直接影响其财务状况和经营成果。因而要收集、核算好企业信息，开展企业单位经济活动的预测、决策、控制、分析等，不能仅从财会信息入手，而需要掌握供、产、销、劳资、物资、设备、新技术等全面的信息，管理要从决定企业财务状况和经营成果的源头抓起，才能取得良好效果。因而开发与应用“管理型”财务软件，必须建立在企业全面管理信息系统基础之上，同时还要辅助以决策支持系统、内部控制系统和分析等系统，并通过系统集成技术，把它们整合成一个综合化、集成化统一的信息系统。 (三)多元化 为了满足企事业单位预测、决策、控制、分析和管理上的需求，不仅需要单位内部的数据，也需要外部数据;不仅需要当前数据，也需要历史的和未来发展的数据;不仅需要反映企事业单位生产经营活动的有关数据，而且也需要市场、物价、金融、投资等有关方面的数据。系统的数据量明显加大。会计信息系统应该运用数据仓库、数据挖掘等系统技术进行归类、排序、重组、分析、查询、调取等，灵活地加以处理，采用联机分析处理(OLAP)技术对多维数据进行深入分析和加工，将数据仓库的数据加以筛选、分类、汇总，产生物理数据;再通过各种数据模型呈现给用户，让用户可从不同的主题和角度根据专业的直觉，经由复杂的查询、数据对比、数据选取和报表来提供不同层次的分析，帮助用户有效地、轻易地完成商业信息的分析工作，满足管理决策上的需求。同时，为了有效地支持预测、决策、分析的实施，需要对各项数据进行分析与观察。因此，充分利用信息技术的成果，实现会计信息处理技术多元化是会计信息系统变革的主要考虑因素之一。 (四)敏捷化 国际上一些经济发达、管理先进的国家，在计算机应用于企业管理的基础上，适应市场经济的发展和生产精益化、制造敏捷化、工程并行、适时交货，管理链式，质量管理全面化，职能机构扁平化，业务流程重组、统一经营、集中决策等特点的需求，先后开发设计了MRP、MRPⅡ、ERP等企业全面管理信息系统，其内容包括了预测、决策、规划、控制、核算、分析等功能，并通过系统集成技术，整合成一个并发操作、统一管理、数据共享的有机整体。其中各个子系统之间互相渗透，互相支持，既能按照各自的独特规律进行运作，实现本身目标，又能根据各自的需求互相提供管理上需要的数据，能够充分发挥作为一个管理信息系统敏捷化的作用，不断提高会计信息的及时性，满足管理实时决策的需要。 会计信息系统是企业全面管理信息系统的一个子系统。在系统运作过程中，一方面要运用会计信息系统的全部财会数据，同时要调用其他子系统提供的业务管理数据，把财务管理与其他方面的业务管理密切配合，这样才能做到信息敏捷，实现资本的保值、增值，不断提高经济效益的目标。 (五)网络化 在全球经济一体化背景下，随着跨国公司的不断涌现和管理信息化的日趋发展，会计信息系统构架将充分基于开放的网络。在网络环境下，由于各种信息都存储在非纸质媒体上，舞弊的手段以及方法更为先进，风险将更具有隐蔽性;系统即使受到侵害，也不易被发现，不仅威胁数据安全，甚至程序和硬件系统也会被破坏，风险损失更大。根据风险特点，建立有效、健全的信息系统风险控制体系势在必行。因此，建立信息系统的同时必须考虑、研究和设计内控过程的嵌入，以实现企业业务流程、会计工作流程、信息流程和内控流程的集成。内部控制机制的研发、完善是建立现代会计信息系统的一个重要内容。其它典型如业务授权问题、职责分离问题、监督问题、会计记录与信息安全问题、访问控制问题、独立复核问题、电子商务和网络经营的特出安全问题等，都为会计信息系统的研发完善提出新的要求。 (六)虚拟化 “21世纪的竞争不再是企业与企业之间的竞争，而是供应链与供应链之间的竞争”(德鲁克)，市场中顾客消费日益个性化，产品生命周期越来越短暂，竞争越来越激烈，市场机会稍纵即逝，一个企业越来越不可能独自从事其产品涉及的所有阶段的活动。企业需要供应商为它提供原材料、半制成品、服务等各种投入，需要销售商为它销售产品、广告商为它打广告。这些供应商、推销商、广告商各自又有自己的价值链，企业和供应商、推销商、广告商的价值链又组成价值系统，即产业价值链，实现共赢。在价值链中每个企业充分发挥自己的优势，形成敏捷制造组织，或称为虚拟企业。这些企业不再是过去意义的实体企业，但是他们又的确是在完成企业的使命。这些企业由于不再是在一个场所工作，而是各自在自己的营业场所内完成价值链的任务，那么，这些企业应该如何完成任务，如何核算自己耗费的资源，如何核算自己应获得的收益，为了解决这些虚拟化企业的核算问题，就必须打破常规的会计核算与监督模式，实现网络会计模式。 网络会计信息系统是随着网络技术、通讯技术和电子商务的出现而产生的，是经济活动网络化、虚拟化的产物，也是会计信息系统发展的崭新阶段。面对网络会计信息系统，原有的会计理论要素，如会计对象、会计目标、会计范围、会计主体、会计技术、会计风险以及会计准则等面临新的挑战，需要我们重新加以思考。 随着电子商务的网络化经营发展和虚拟公司的出现，使网上实体通过网络将成百上千的人联结在一起工作，他们可根据业务的需要自由重组。企业与企业之间的关系，可以是投资融资关系、技术协作关系和购销关系等，即使这些企业间的关系是松散型的，也可以通过网络在很短的时间内，以网上协议的形式整合成企业联盟，当然也可以在很短的时间内解散联盟。于是，会计客体就变得模糊，会计信息客体因之变得复杂，会计信息系统的外延需要重新界定。所以，会计信息系统必须具有动态性和虚拟性。 (七)增值化 企业是趋利的，获利就是取得更多的价值增值。获得了价值增值就是在竞争中获得竞争优势，获得最大的价值增值，别人模仿不去，就会形成企业的核心竞争力，使企业获得持续的竞争优势，形成企业持续经营的有利态势。原有的会计系统主要是价值记录系统，要能够使会计在组织中的地位和作用增加，就必须让会计在企业实现其价值增值方面发挥越来越大的作用。因为一种商品或服务只有在市场上得到顾客的认可，才能为企业带来价值，实现企业由低附加值通过利用劳动者使用劳动工具对劳动对象进行加工，产生高附加值的过程，才能实现企业的价值增值，因此，价值运动是最简单、最直接过程，价值增值部分从顾客流到企业。而传统的会计系统正如英国管理实务会计师事务所(MAP)执行经理玛格丽特·梅(2002)所说的，“进入新的世纪，我们已无法忍受这样一个事实:用超过财务部门80%的资源和陈旧的计算机财务系统仅仅从事交易记录和活动控制工作，而没有使公司的价值显著增加”，不能够为企业价值增值管理提供更为有用的信息。因此，人们应当把会计的视线转向价值及其载体数字的活动上，把管理目标锁定在业务链和价值链每个环节的价值增值上，通过疏通信息传递渠道、调整企业价值链从而协调各部门、环节间的协作关系，为企业创造最大化的价值增值。即利用会计的特有功能与方法为企业探寻价值增值最大化而服务，增强会计在企业组织的价值(霍兰德，1999)，使会计更具有活力、生命力，有力地回应美国有的会计学者对会计提出的“21 世纪是否还需要会计”的质疑(Keegan and Portik，1995)。 纵观会计的发展过程，从原始会计记录法、单式簿记到复式簿记，可以看出，会计的发展主要是反应性的。也就是说，会计一定要随着社会经济发展的需要而发展，并且随着社会经济制度和经济关系的变革而变革。面临新世纪的国际竞争环境，企业必须全面而清醒地认识到信息化管理的重要性。为了提高信息处理速度、能力和决策水平，迫切需要实现企业信息化管理。信息化为企业管理变革提供了通道，同时带动会计信息系统的飞速发展。传统的会计系统已难以适应信息时代的要求，企业信息化管理对会计信息系统提出了新的要求。需要建立起与之相适应的新时代的会计系统，增强会计信息决策的有用性，提高企业核心竞争力。 【主要