【法律研究】中国电子商务税收政策及趋势分析

(电子商务研究中心讯)前言

当今社会互联网在全球范围内得到普及，而电子商务这种无纸化、虚拟化、无限制的网络交易手段也在21世纪的信息革命中迅速发展。电子商务作为一种新型的商业运营模式，在促进经济发展，拓展税源的同时，其本身具有的交易双方的隐蔽性、交易地点的不确定性以及交易对象的复杂性等特征，也为我国现行的税收制度带来许多难题。因此，积极探索电子商务的涉税问题显得十分迫切和必要。而苏宁总裁张近东在两会上的电商征税提案，以及近期美国国会参议院通过的《2013市场公平法案》更是将我国电商是否应该被征税的问题，推向了舆论的风口浪尖。我国电子商务涉及的税收问题有哪些？电子商务税究竟征不征？该如何征？我们可以从国外电商征税中获取哪些借鉴？本文将对以上问题一一进行探讨。

电子商务（Electronic Commerce）是指参与方之间以电子方式而不是以物理交换或直接物理接触方式完成各种形式的商业交易。在电子商务运营模式下，买卖双方通过使用互联网等电子工具实现网上购物、网上交易和在线电子支付。近年来，虽受全球金融危机的影响电商行业增长放缓，但大致来说，电商的外延在不断的扩散，中国电商市场仍在继续发展壮大，而由此引发的税收问题也渐渐凸显。无纸化、虚拟化、无限制和可控性差的电子商务极大的挑战了我国现行的税收法律制度。而且，由于电子商务在经济贡献上的突出作用，其相关的涉税问题在我国以及世界范围内都引起广泛的关注，因此探讨电子商务征税问题十分必要。

一、对电商征税的必要性

首先，电商征税可以促进电商行业的可持续发展。就目前的情况来看，电子商务行业已经进入发展的全盛时代。从艾瑞咨询的最新统计数据来看，2012年中国电子商务市场上的网络购物交易额达到1.3万亿元。其中，又以C2C运营模式的淘宝网的交易额最占优势。但值得注意的是，一方面我国的电商市场并没有贡献相应的税收来与其创造的巨大交易额相匹配。由于中国的电子商务发展较晚，相应的征税制度尚未建立，类似于淘宝网店等电子商务模式尚未纳入现行税制体系，税收流失十分严重；另一方面，由于电商行业缺乏必要的监管，进入门槛低，尤其是C2C电商市场上充斥着各种粗制滥造的产品和服务，成千上万的水货、假货正在瓦解着买方市场的信任，挑战着电商市场的道德底线，从我国电子商务协会的调查可以看出，企业和个人受访者对电子商务的不信任比例分别高达36.6%和13.3%。因此，有必要制定具体的电商征税政策，改进现有的税收制度，在增加国家税收的同时，促进中国的电子商务市场健康有序的发展。

其次，电商征税是税收公平的体现。为实现网店和实体店的公平竞争，我国必须对电子商务征税。税收公平强调依据纳税人的税负能力和经济水平分配其应承担的税负，可见税负能力相同的人应当承担一样的税负。但是，由于我国信息技术发展相对落后，再加上电子商务交易过程的无纸化、交易信息的电子化和交易主体的虚拟性，使得电商征税存在较大的难度，因此相关机构并没有对与实体店税负能力相同的网店征税。但是，这种不征税的“潜规则”完全违背了税收公平原则。与传统交易模式下的实体店相比，电子商务经营不仅可以节省店面租金，还可以节约税款。这种避税获利的优势必然会吸引实体店家向电商市场转移，以实现经济利益的最大化。如果放任此种行为，势必会造成传统交易市场的萎缩，使传统交易市场内的就业等因素遭受冲击。因此，考虑到税法的公平原则，依法负有纳税义务的主体之间应当根据承受能力，公平分配税收负担。

二、对电商征税的可行性

首先，电子商务本身是可以被征税的。在经济意义上，电子商务必须达到征税的条件才能被征税，具体说来要满足收益性、非公益性两个条件。所谓“无收益，则无税收”，收益性是判断应否对电商征税的主要依据。例如，在以C2C电子商务运营模式为主的淘宝网上，卖家主要利用网络媒介将现实或虚拟的产品和服务出售给买家，最终通过网络交易获取收益。关于公益性，主要是指不以营利为目的，旨在谋求社会效应的意思。而在电商市场上经营营运的商户大多是以营利为目的，而不是将产生的利润用于公共事业，因此电子商务是具有非公益性的。显然，从以上分析来看，电子商务具有收益性和非公益性，同时在其可承受的经济能力范围之内完全具备征税的经济条件。

其次，电商征税必须合法。税收法定原则要求被征税的对象应当符合税法的要求，具体包括以下两点：第一，具有符合税法的法的渊源。法的渊源是指法的效力来源，而税法的效力来源主要是指宪法、法律，行政法规以及其他部门规章和规范性法律文件。电子商务必须得到税法渊源的确认才能被划入税法的征税范围。第二，税收要件具有法律明确性。明确的税收要件是纳税主体预测税收负担的依据，纳税人有权仅按照法律明确规定的税收要素缴纳税款。因此，电子商务要征税，其相应的税收要件应当在制定法中得到明确规定，否则对电商征税的行为将被归于违法。根据税法的规定，发生在我国境内的任何形式的交易都应该被征税。电子商务通过网络销售商品或者服务，虽然其交易方式与实体经营有差异，但只要其交易额达到或超过税法规定的起征点就应当被归于交易的范畴。由此可见，税法为电子商务征税提供了合法的依据，即使目前我国还没有对部分电子商务业务征税，但从长远来看，电子商务征税势在必行。

三、我国电商征税面临的立法现状和主要问题

（一）电商征税的立法现状

电商征税的立法问题在今年两会期间引起热议，随着相关政府部门相继出台有关治理电商行业的政策措施，电商征税正逐步走向现实。首先，国家税务总局于4月1日实行的《网络发票管理办法》为电商征税提供了法律技术上的支持。随后，财政部等13个部门联合发布《关于进一步促进电子商务健康发展有关工作的通知》，明确将继续加强电子商务企业的税收管理制度研究。虽然，我国尚未建立专门的电子商务税收法律制度，有关征税的对象、税率等问题也未明确，但相关部门早在10年之前就已经开始对电商征税进行调研，电子商务征税在技术上没有问题。目前，为促进电商行业在发展中得到促进和规范，我国首部“电子商务法”已经列入全国人大的立法日程，该法律将确立电子商务的法律原则和定位问题，其中当然涉及电子商务的征税问题。当然，明确区分发展阶段和企业类型对电商征税是财税部门在完善与电商有关的税收法律法规与征税的具体措施时应当充分考虑的因素。

（二）电商征税的主要问题

目前，虽然我国的电子商务市场在迅速发展，电商征税有经济上和法律上的可行性，但是与电子商务有关的税务问题也日渐突出。首先，我国的电子商务市场整体规模巨大。相关数据显示，2012年我国电商交易额突破8万亿元，同比增长31.7%。另一方面，由于传统实体企业在竞争中面临巨大的市场压力，因此，越来越多的实体企业开始涌入电子商务领域。面对如此庞大的电子商务主体，我国的税收征收体系也将承受很大压力。相关的征税机关在电商监管方面将不得不面临巨大困难，对电商市场逐一进行征税和监督将困难重重。其次，电子商务征税对传统的税收征管模式、手段和流程提出了新的问题。目前，我国对电子商务税收征管和税源管理问题缺乏专门的规定和系统化的调整。建立在互联网基础之上的电子商务没有固定的经营场所，网络买卖交易的信息隐蔽性使得征税主体对纳税主体的经营场所和身份追踪变得困难。另外，电子商务网络交易的电子化程度加剧，电子货币、网上银行等方式开始在电子商务领域被广泛应用，传统的税收征管变得相当困难。再次，国内反对电商征税的浪潮高涨。反对者认为，目前电子商务市场上的小卖家占绝大多数，他们规模小、经营利润低，店面成本的节省和税款的节约是网络店主相较实体店而言最大的优势，一旦开征电商税将使其经营优势消失，而且商家对电商税的转嫁，也会使消费者放弃网络购物这种便捷的消费形式，电商市场将不得不面临经营状况恶化的局面，电商行业也将日渐消沉，最终将不利于促进本国经济和就业形势的好转。

四、对电商征税的建议

即使我国的电商市场征税存在税收征管困难等阻碍因素，而且短期内对电商征税也将会对该行业的发展产生一定的负面影响，但从该行业的发展来看，未来对电商征税是毋庸置疑的，结合我国电商行业的背景和国外的经验，相关的建议如下：

第一，借鉴国外经验对电商征税，但避免征新税。

近日，美国参议院通过了《市场公平法案》的立法提案，要求企业通过互联网、邮寄产品目录、电台和电视销售商品时，必须向购买者所在地政府交纳零售税。而最早开征电商税的英国，早在2002年生效的《电子商务法》中规定，大中型网店必须交纳增值税，而且小型的私人网店也要交纳一定的增值税。新加坡法律制度健全，而且是较早研究电子商务税收问题的国家之一。2000年8月31，新加坡发布了电子商务税收原则对有关的电子商务所得税和货物劳务税明确了征税的立场。在新加坡国内，通过网络销售货物和传统货物一样要征税。虽然，各国在电子商务征税的规定上有差异，但各国普遍赞同公平竞争是市场经济发展的前提，电子商务作为市场经济发展的中坚力量也必须履行缴纳税款的义务，而且电子商务征税应当坚持税收中性原则，各国普遍明确在不征收新税的前提下对本国的电子商务进行税收控制。虽然我国的电子商务起步较晚，但市场潜力巨大，并且在发展的过程中也面临着与发达国家和部分发展中国家类似的问题。因此，我国借鉴国外累积的探索经验并结合本国电子商务发展的基本国情对电子商务征税是可行的。但是，为促进电子商务的发展，应对电商征税采取税收中性原则，禁止开征新税和附加税。

第二，完善相关流转税的规定。

首先，完善增值税的相关规定。增值税是以商品或应税劳务在流转过程中产生的增值额为计税依据征收的一种流转税。在以电商交易的形式销售有形商品的情形下，交易双方只是通过网络达成了买卖协议，相关的商品和劳务也需要进行离线交换。例如，和实体店类似，淘宝网店上的卖家经营网店销售商品时也要经历从厂家进货等类似的交易环节。换句话来说，除了交易媒介的区别外，电子商务交易与传统线下交易并没有实质的区别。电子商务中的有形商品当然可以纳入增值税暂行条例的规定，成为增值税的课税对象。而对于数字化商品的税收问题，还需要进行深入的分析。虽然，依据我国现行税法的规定，无形资产的转让属于营业税的征税范围，但我国目前正处于“营改增”的试点阶段，在不久的将来，随着“营改增”的全面完成，数字化的产品也将被纳入增值税的征税客体之内。

其次，营业税的完善。营业税的课税对象包括劳务、无形资产和不动产。对于通过网络销售无形资产的行为与传统的无形资产转让并没有实质的区别，应当纳入现行的营业税征收体系。而对于劳务征税，则应该考虑：一方面，在当前，营业税属于流转税制中的一个主要税种，一般以劳务发生地为课税地点。但在电商模式下，卖方通过网络提供劳务，具体的劳务发生地难以确定。为此，可以借鉴我国《合同法》中的相关规定，对采用数据电文提供劳务的，以其主营业地或经常居住地为课税地点；另一方面，按照行业和类别的不同，我国现行的《营业税暂行条例》设置了不同的税目和税率。例如，邮电通信业是3%，服务业是5%的税率，而对于电子商务提供劳务的形式究竟应该归于哪类税目，我国的税收相关法律并没有明确的规定。在实务中，税务部门往往按照5%的服务业税率计征营业税的做法是明显缺少合理依据的。再次，对个人所得税的完善。个人所得税是对个人（自然人）取得的各项所得征收的一种所得税。在我国，个人独资企业、合伙企业、个体工商户取得的各类所得都属于个人所得税的征收范围。目前，电商行业中利用网络进行交易的C2C个人卖家和现实中的个体户近乎相同。个体户需要通过申请工商登记经营，而网络卖家只需在电子交易平台上注册信息，就可以售卖商品。因而，对电子商务中的个人卖家可以按照个人所得税法的规定交纳个人所得税。由于我国实行分类所得税制，对电子商务个人卖家的经营所得要根据其业务种类归入营业所得、特许权收入所得和劳务报酬所得等等。例如，搜集、加工网络数据资料属于提供劳务；而应客户要求制作数据资料，则包含了受托人的智力成果，属于许可使用的范畴。

第三，对电商行业采取税收优惠政策。目前我国电子商务市场有多种运营模式，电商经营主体的规模大小不一，质量参差不齐。因此，要根据电商主体的不同规模和税负能力实行差别征税。现阶段，电子商务对于促进就业起着重要的作用，如果国家对电子商务市场实行严苛的税收措施，将不利于该行业的发展和个人创业。因此，对电子商务市场主体征税要适度，以此鼓励创业和保护中小企业的发展。而且，在立法层面上，大多数国家对电子商务实行减、免税政策，因此我国可以借鉴其他国家的做法，对电子商务实行税收优惠政策。例如，将符合条件的网店认定为增值税小规模纳税人，实行4%的低税率；在营业税的征收方面，对规模较小的网店划定营业税的免征额，以降低小规模网店的税收负担；再如，我国可以将电子商务征税纳入现行税收征管体系，再综合国内外探索和研究的经验，对电子商务市场实行暂缓征收，从而促进电商行业在初期的发展。

第四，创新征税方式。首先，实行网络实名制管理。2010年7月实施的《网络商品交易及有关服务行为管理暂行办法》，将我国国内网店经营送入“实名制”时代，其对识别管理网络商品交易主体有重要作用。未办理营业执照的网络经营主体应向网络交易平台提交其姓名和地址等真实的身份信息，交易平台经过核实和验证，对经营主体办理网络实名认证，并将经营主体的真实信息登记备查，以此为消费者有效识别查证网络交易主体的真实身份，维护自身合法权益提供基础性制度保证。另外，加强信息化建设。一方面，随着电子商务市场的发展，第三方交易平台如支付宝等缴费方式开始被广泛应用。目前我国居民纳税意识薄弱，部分网络店主甚至存在偷漏税的行为，电子商务市场上网络交易主体隐蔽化，交易内容易被当事人无痕篡改的情况大量存在，而对于网络间接支付可以采取利用第三方交易平台代扣代缴税款的方式征缴税款，而针对网上直接交易的主体，则可以通过银行等转账支付平台代扣代缴税款，以此来有效的帮助税收征管部门控制税款的流失。另一方面，加强税务部门自身信息网络建设，尽快实现与国际互联网、网上客户、网上银行等相关部门的链接，从网络支付入手，从源头上解决电子商务主体身份、交易数量与金额隐蔽化的问题，真正实现网络监督和稽查。

总结

电子商务是当前我国经济发展的核心，随着社会各界对电子商务市场认识和探索的不断深入，将会不断产生税收技术和实践方面的创新与突破。结合我国电子商务的基本情况来看，对电子商务征税是必要的和可行的，而且相关国家对电商征税的探索也为引导我国电商行业的持续健康发展提供了借鉴。总的来说，电子商务未来将会被纳入我国税收征收体系，成为我国税收体制中的一个重要部分，依法纳税将成为符合条件的电商应税主体应尽的义务，因此，电商行业中的相关主体应当转变纳税观念，积极面对电商将被征税的现实。（来源：北大法宝；文/刘天永）